Строка 211 "сырье, материалы и другие аналогичные ценности"

Категория: Отчетность коммерческих организаций
 

Оценка материально-производственных запасов (МПЗ). Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, порядок определения которой зависит от источника поступления МПЗ в организацию (табл. 2.11).

 

Таблица 2.11

 
----------T--------------------------------T-------------------------------------------------------¬
¦    N    ¦Источник поступления МПЗ в орга-¦       Определение фактической  себестоимости          ¦
¦         ¦низацию                         ¦                                                       ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    1    ¦Приобретение  за плату          ¦Сумма фактических затрат организации  на  приобретение,¦
¦         ¦                                ¦за исключением налога на добавленную стоимость  и  иных¦
¦         ¦                                ¦возмещаемых  налогов  (кроме  случаев,  предусмотренных¦
¦         ¦                                ¦законодательством Российской Федерации)*               ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    2    ¦Изготовление самой организацией ¦Сумма фактических  затрат,  связанных  с  производством¦
¦         ¦                                ¦данных запасов                                         ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    3    ¦Внесение   в   счет   вклада   в¦Исходя   из   их   денежной    оценки,    согласованной¦
¦         ¦уставный  (складочный)   капитал¦учредителями (участниками) организации,  если  иное  не¦
¦         ¦организации                     ¦предусмотрено законодательством Российской Федерации   ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    4    ¦Получение организацией  по дого-¦Текущая  рыночная  стоимость на дату принятия к бухгал-¦
¦         ¦вору дарения или безвозмездно   ¦терскому учету**                                       ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    5    ¦Получение в  результате  выбытия¦Текущая  рыночная  стоимость на дату принятия к бухгал-¦
¦         ¦основных   средств   и   другого¦терскому учету**                                       ¦
¦         ¦имущества                       ¦                                                       ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    6    ¦Получение по  договорам,  преду-¦Стоимость активов, переданных или  подлежащих  передаче¦
¦         ¦сматривающим исполнение   обяза-¦организацией,  устанавливаемая  исходя  из   цены,   по¦
¦         ¦тельств   (оплату)   неденежными¦которой в сравнимых обстоятельствах обычно  организация¦
¦         ¦средствами                      ¦определяет  стоимость  аналогичных   активов,   а   при¦
¦         ¦                                ¦невозможности установить стоимость активов,  переданных¦
¦         ¦                                ¦или подлежащих передаче организацией, - исходя из цены,¦
¦         ¦                                ¦по которой в  сравнимых  обстоятельствах  приобретаются¦
¦         ¦                                ¦аналогичные материально-производственные запасы**      ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦Примечание.                                                                                       ¦
¦     * К фактическим затратам  на  приобретение  материально-производственных  запасов  относятся:¦
¦суммы,  уплачиваемые  в  соответствии  с  договором  поставщику  (продавцу);  суммы,  уплачиваемые¦
¦организациям  за   информационные   и   консультационные   услуги,   связанные   с   приобретением¦
¦материально-производственных запасов; таможенные пошлины;  невозмещаемые  налоги,  уплачиваемые  в¦
¦связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;  вознаграждения,  уплачиваемые¦
¦посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы; затраты¦
¦по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места  их  использования,  включая¦
¦расходы по страхованию.                                                                           ¦
¦    Затраты по заготовке и доставке МПЗ включают:                                                 ¦
¦    затраты  по  заготовке  и  доставке   материально-производственных запасов;                   ¦
¦    затраты  по  содержанию  заготовительно-складского   подразделения организации;               ¦
¦    затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных  запасов  до  места  их ¦
¦использования, если они не включены в  цену  материально-производственных  запасов,  установленную¦
¦договором;                                                                                        ¦
¦    начисленные проценты  по  кредитам,  предоставленным  поставщиками (коммерческий кредит);     ¦
¦    начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов  проценты ¦
¦по заемным средствам, если они привлечены для приобретения этих запасов;                          ¦
¦    затраты по  доведению  материально-производственных  запасов  до  состояния,  в  котором  они ¦
¦пригодны к использованию в запланированных целях (затраты организации по  подработке,  сортировке,¦
¦фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов,  не  связанные  с  производством¦
¦продукции, выполнением работ и оказанием услуг);                                                  ¦
¦    иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально-производственных запасов. ¦
¦    Не включаются в фактические  затраты  на  приобретение  материально-производственных  запасов ¦
¦общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно  связаны  с¦
¦приобретением материально-производственных запасов.                                               ¦
¦    Фактические  затраты  на  приобретение  материально-производственных   запасов   определяются ¦
¦(уменьшаются  или   увеличиваются)   с   учетом   суммовых   разниц,   возникающих   до   принятия¦
¦материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в¦
¦рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).            ¦
¦    **  В  фактическую  себестоимость  материально-производственных  запасов   включаются   также ¦
¦фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в¦
¦состояние, пригодное для использования.                                                           ¦
L---------------------------------------------------------------------------------------------------
 

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре (см. "Справка о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах").

Оценка материально-производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Учет материально-производственных запасов. Стоимость материалов можно отражать в учете двумя способами: по фактической себестоимости; по учетным ценам. В первом случае все затраты учитываются по дебету счета 10 "Материалы" на субсчете, соответствующем виду приобретенных ценностей:

10-1 "Сырье и материалы";

10-2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали";

10-3 "Топливо";

10-5 "Запасные части";

10-6 "Прочие материалы";

10-8 "Строительные материалы";

10-9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности".

Во втором случае, т.е. при использовании учетных цен, себестоимость МПЗ формируется с использованием дополнительных счетов - 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Остаток на счете 16, относящийся к материалам, также отражается в стр. 211 бухгалтерского баланса. В качестве учетной цены принимают: цену поставщика; фактическую себестоимость материалов по данным предыдущего месяца; фиксированную цену, утверждаемую на определенный период времени. Выбор способа определения учетной цены должен быть закреплен в учетной политике организации.

Если организация не является плательщиком НДС, то сумма налога на добавленную стоимость включается в первоначальную стоимость сырья, материалов и прочих аналогичных ценностей.

По строке 211 баланса учитываются также отходы, возникающие при переработке материалов. К ним относятся остатки исходных материалов, потерявшие полностью или частично свои качества (полномерность, форму и др.). Отходы материалов, которые фирма может использовать при изготовлении продукции (выполнении работ, услуг или на хозяйственные нужды), называются возвратными или ценными. Отходы, которые невозможно использовать внутри организации или реализовать на сторону, а также невидимые отходы (усушка, угар и т.п.) называются безвозвратными. Стоимость возвратных отходов уменьшает сумму затрат производства:

Д-т сч. 10

К-т сч. 20 - оприходованы возвратные отходы.

Списание материально-производственных запасов. На достоверность показателя по стр. 211 бухгалтерского баланса влияют как правильность формирования фактической себестоимости поступивших в организацию МПЗ, так и порядок их списания.

При отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих четырех способов:

по себестоимости каждой единицы;

по средней себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ЛИФО).

Порядок определения себестоимости при каждом способе представлен в табл. 2.12.

 

Таблица 2.12

 
----------T--------------------------------T-------------------------------------------------------¬
¦  N п/п  ¦Способ оценки МПЗ при отпуске   ¦                  Основание и порядок оценки           ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    1    ¦Оценка     материально-производ-¦Производится по  каждой  группе  (виду)  запасов  путем¦
¦         ¦ственных запасов по средней  се-¦деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их¦
¦         ¦бестоимости                     ¦количество, складывающихся  соответственно из себестои-¦
¦         ¦                                ¦мости и количества остатка на начало  месяца  и  посту-¦
¦         ¦                                ¦пивших запасов в течение данного месяца                ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    2    ¦Оценка по  себестоимости  первых¦Основана на допущении, что МПЗ используются  в  течение¦
¦         ¦по времени приобретения  матери-¦месяца  и  иного  периода   в   последовательности   их¦
¦         ¦ально-производственных   запасов¦приобретения  (поступления),   т.е.   запасы,   первыми¦
¦         ¦(способ ФИФО)                   ¦поступающие  в  производство  (продажу),  должны   быть¦
¦         ¦                                ¦оценены по себестоимости первых по времени приобретений¦
¦         ¦                                ¦с учетом себестоимости запасов,  числящихся  на  начало¦
¦         ¦                                ¦месяца.  При  применении  этого  способа  оценка   МПЗ,¦
¦         ¦                                ¦находящихся в  запасе  (на  складе)  на  конец  месяца,¦
¦         ¦                                ¦производится по фактической себестоимости последних  по¦
¦         ¦                                ¦времени  приобретений,  а  в  себестоимости   проданных¦
¦         ¦                                ¦товаров,   продукции,    работ,    услуг    учитывается¦
¦         ¦                                ¦себестоимость ранних по времени приобретений           ¦
+---------+--------------------------------+-------------------------------------------------------+
¦    3    ¦Оценка по себестоимости  послед-¦Основана на допущении, что МПЗ, первыми  поступающие  в¦
¦         ¦них по времени приобретения  ма-¦производство  (продажу),   должны   быть   оценены   по¦
¦         ¦териально-производственных запа-¦себестоимости    последних     в     последовательности¦
¦         ¦сов (способ ЛИФО)               ¦приобретения. При применении этого способа оценка  МПЗ,¦
¦         ¦                                ¦находящихся в  запасе  (на  складе)  на  конец  месяца,¦
¦         ¦                                ¦производится по  фактической  себестоимости  ранних  по¦
¦         ¦                                ¦времени  приобретения,  а  в  себестоимости   проданных¦
¦         ¦                                ¦товаров,   продукции,    работ,    услуг    учитывается¦
¦         ¦                                ¦себестоимость поздних по времени приобретения          ¦
L---------+--------------------------------+--------------------------------------------------------
 

Указанные способы оценки применяются к группам или видам материально-производственных запасов при допущении последовательности осуществления учетной политики. По каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года используется один способ оценки. Формирование групп и видов МПЗ, применяемое организацией, а также указание способа оценки каждой группы (вида) осуществляется в учетной политике.

Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т.е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых или последних по времени приобретений.

Если организация принимает решение изменить способ оценки, применяемый к какой-либо группе (виду) или ко всем МПЗ, то:

во-первых, данное решение должно быть зафиксировано в приказе об изменении учетной политики;

во-вторых, необходимо сделать расчет стоимости остатка МПЗ по группе (виду), оценка которой подлежит изменению, с применением нового способа оценки;

в-третьих, так как практически неизбежно при таком расчете возникнет разница между двумя оценочными значениями (старым и новым), эту разницу необходимо отразить в учете бухгалтерской записью, а также в соответствии с требованием п. 27 ПБУ 5/01 раскрыть в пояснениях к отчетности информацию "о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов".

Так как образцы форм годовой бухгалтерской отчетности не содержат отдельной строки, требующей раскрытия последствий изменения способа оценки именно МПЗ, то сделать это следует в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

 

Пример. В течение декабря 2004 г. организация - завод по изготовлению промышленных вентиляторов приобретал запасы - электродвигатели для использования при производстве своей продукции. Согласно учетной политике в 2004 г. по группе МПЗ "Покупные полуфабрикаты" применялся метод ЛИФО. Однако так как завод вошел в Группу взаимосвязанных организаций, составляющих отчетность по международным стандартам финансовой отчетности (МСФО), а с 2005 г. в МСФО больше не применяется метод ЛИФО, было принято решение перейти на способ оценки ФИФО с 1 января 2005 г. Метод средней себестоимости по опыту работы завода неудобен для учета электродвигателей, имеющих уникальный заводской номер.

 
---------------------------------T---------------------T----------------------T--------------------¬
¦        Показатели              ¦     Кол-во, шт.     ¦ Цена за единицу, руб.¦     Сумма,  руб.   ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦Остаток на 1 декабря            ¦          100        ¦         2000         ¦      200 000       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦Поступило:  1  декабря          ¦          150        ¦         2200         ¦      330 000       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦6 декабря                       ¦          100        ¦         2400         ¦      240 000       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦7 декабря                       ¦           80        ¦         2500         ¦    25002 000       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦14 декабря                      ¦          150        ¦         2550         ¦      382 500       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦16 декабря                      ¦          100        ¦         2600         ¦      260 000       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦19 декабря                      ¦          120        ¦         2650         ¦      318 000       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦27 декабря                      ¦          100        ¦         2680         ¦      268 000       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦30 декабря                      ¦           80        ¦         2700         ¦      216 000       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦Поступило в  декабре            ¦          880        ¦                      ¦                    ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦Итого                           ¦          980        ¦                      ¦    2 414 500       ¦
+--------------------------------+---------------------+----------------------+--------------------+
¦Израсходовано  в декабре        ¦          800        ¦                      ¦                    ¦
L--------------------------------+---------------------+----------------------+---------------------
 

Стоимость материалов, переданных в производство в общем количестве 800 единиц, определяется партиями в обратном порядке их поступления, начиная с последнего прихода за 30 декабря 2004 г.:

 
--------------------T---------------------------T-----------------------¬
¦    Кол-во, шт.    ¦  Цена за единицу, руб.    ¦       Сумма, руб.     ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        80         ¦             2700          ¦         216 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        100        ¦             2680          ¦         268 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        120        ¦             2650          ¦         318 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        100        ¦             2600          ¦         260 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        150        ¦             2550          ¦         382 500       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        80         ¦             2500          ¦       25002 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        100        ¦             2400          ¦         240 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        70         ¦             2200          ¦         154 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦       Итого       ¦                           ¦       2 038 500       ¦
¦    8002038500     ¦                           ¦                       ¦
L-------------------+---------------------------+------------------------
 

Остаток материалов соответственно составит в суммовом выражении:

 
--------------------T---------------------------T-----------------------¬
¦    Кол-во, шт.    ¦  Цена за единицу, руб.    ¦       Сумма, руб.     ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦       80          ¦             2200          ¦        176 000        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦       100         ¦             2000          ¦        200 000        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦    Итого 180      ¦                           ¦        376 000        ¦
L-------------------+---------------------------+------------------------
 

При методе ЛИФО счет 10-2 организации имел вид:

 
--------------------------------------T---------------------------------¬
¦                                     ¦              10-2               ¦
+-------------------------------------+----------------T----------------+
¦Сальдо на 01.12.2004 г.              ¦     200 000    ¦                ¦
+-------------------------------------+----------------+----------------+
¦Приход (Д-т сч. 10-2 К-т сч. 60)     ¦   2 214 500    ¦                ¦
+-------------------------------------+----------------+----------------+
¦Расход (Д-т сч. 20 К-т сч. 10-2)     ¦                ¦    2 038 500   ¦
+-------------------------------------+----------------+----------------+
¦Сальдо на 01.01.2005 г.              ¦     376 000    ¦                ¦
L-------------------------------------+----------------+-----------------
 

Организация сделала расчет стоимости остатка МПЗ по группе "Покупные полуфабрикаты", по которой изменяется способ оценки, с применением нового способа оценки. Для этого, используя имеющиеся данные о поступлении, выбытии и остатке, МПЗ на конец года оценивают по методу ФИФО:

 
--------------------T---------------------------T-----------------------¬
¦    Кол-во, шт.    ¦  Цена за единицу, руб.    ¦       Сумма, руб.     ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        100        ¦            2000           ¦        200 000        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        150        ¦            2200           ¦        330 000        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        100        ¦            2400           ¦        240 000        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦         80        ¦          25 000           ¦        200 000        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        150        ¦            2550           ¦        382 500        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        100        ¦            2600           ¦        260 000        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦        120        ¦            2650           ¦        318 000        ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦     Итого 800     ¦                           ¦       1 930 500       ¦
L-------------------+---------------------------+------------------------
 

Остаток материалов при оценке его методом ФИФО соответственно составит в суммовом выражении:

 
--------------------T---------------------------T-----------------------¬
¦    Кол-во, шт.    ¦  Цена за единицу, руб.    ¦       Сумма, руб.     ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦         100       ¦            2680           ¦         268 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦         80        ¦            2700           ¦         216 000       ¦
+-------------------+---------------------------+-----------------------+
¦      Итого 180    ¦                           ¦         484 000       ¦
L-------------------+---------------------------+------------------------
 

При методе ФИФО счет 10-2 организации имеет вид:

 
--------------------------------------T---------------------------------¬
¦                                     ¦              10-2               ¦
+-------------------------------------+----------------T----------------+
¦Сальдо на 01.12.2004 г.              ¦     200 000    ¦                ¦
+-------------------------------------+----------------+----------------+
¦Приход (Д-т сч. 10-2 К-т сч. 60)     ¦   2 214 500    ¦                ¦
+-------------------------------------+----------------+----------------+
¦Расход (Д-т сч. 20 К-т сч. 10-2)     ¦                ¦    1 930 500   ¦
+-------------------------------------+----------------+----------------+
¦Сальдо на 01.01.2005 г.              ¦     484 000    ¦                ¦
L-------------------------------------+----------------+-----------------
 

Таким образом, разница сальдо по счету 10-2 на 31 декабря 2004 г. между оценкой МПЗ способом ЛИФО (376 000 руб.) и способом ФИФО (484 000 руб.) составляет 484 000 руб. - 376 000 руб. = 108 000 руб.

В бухгалтерском балансе за 2004 г. по строке 211 (при условии допущения отсутствия других сумм в организации) на конец отчетного года была отражена сумма 376 тыс. руб.

При составлении бухгалтерского баланса за 2005 г. по строке 211 на начало отчетного года (как, впрочем, и в промежуточной отчетности 2005 г.) отражена сумма 484 тыс. руб.

Разница в оценках показателя "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" в сумме 108 000 руб. будет отражена бухгалтерской записью:

Д-т сч. 10-2, с/с "Изменение оценки МПЗ"

К-т сч. 84, с/с "Изменения учетной политики" - изменение оценки материально-производственных запасов вследствие изменения учетной политики.

В данном случае произойдет изменение фактической себестоимости МПЗ, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, которая по установленному ПБУ 5/01 общему правилу не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Допустим, что в целях налогообложения материальные расходы соответствовали данным бухгалтерского учета. С точки зрения бухгалтерского учета мы можем в дальнейшем производить списание МПЗ исходя из новой оценки - ФИФО. Влияние изменения оценки на чистую прибыль (убыток) организации учтено вышеуказанной бухгалтерской записью. С точки зрения налогового учета, так как мы произвели своеобразную дооценку МПЗ, вследствие чего сальдо счета 10-2 увеличилось на 108 000 руб. (сумма, которая была уже списана в 2004 г. на налоговые расходы по обычной деятельности), и если допустить, что в 2005 г. будут списаны оставшиеся МПЗ полностью в производство, но в "новой" оценке, то налоговые расходы 2005 г. будут неправомерно завышены на эту сумму.

По мере списания МПЗ на налоговые расходы одновременно с записью по списанию МПЗ в соответствии с ПБУ 18/02 следует сформировать постоянное налоговое обязательство:

Д-т сч. 20

К-т сч. 10-2, с/с "Изменение оценки МПЗ" - списание МПЗ в новой оценке;

Д-т сч. 99, с/с "Постоянное налоговое обязательство"

К-т сч. 68, с/с "Текущий налог на прибыль" - формирование ПНО от разницы между новой и старой оценкой МПЗ.

В отчете об изменениях капитала по строке "Изменение учетной политики" в графе "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" будет отражена сумма 108 тыс. руб.

Текст раскрытия в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках информации об изменении оценки МПЗ представлен в гл. 7 "Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках".

 

Интересное